Odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych

Prowadzę działalność gospodarczą. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za pierwsze miesiące 2012 r. zapłaciłam w obowiązującym terminie. Natomiast zaliczki na podatek za pozostałe miesiące 2012 r. zapłaciłam dopiero w kwietniu i w maju 2013 r. Jednak zeznanie roczne PIT-36L za 2012 r. złożyłam już pod koniec stycznia 2013 r. Do jakiego momentu powinnam naliczyć odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy?

Regulacje zawarte w ustawie o PDOF

Stosownie do art. 44 ust. 1 ustawy o PDOF, podatnik osiągający dochody z działalności gospodarczej ma obowiązek bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.

W przypadku przedsiębiorcy, który wybrał opodatkowanie dochodu 19% podatkiem liniowym, zaliczkę miesięczną oblicza się w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c ustawy o PDOF, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące (po odliczeniu składki na ubezpieczenie zdrowotne).

Zaliczkę na podatek za okres od stycznia do listopada należy wpłacać na rachunek urzędu skarbowego do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaś zaliczkę za grudzień (poczynając od grudnia 2012 r.), podatnik powinien wpłacić do 20 stycznia następnego roku podatkowego, chyba że przed tym terminem złoży roczne zeznanie podatkowe i dokona zapłaty podatku (art. 44 ust. 6 ustawy o PDOF).

Z kolei zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z działalności gospodarczej w roku podatkowym podatnik powinien złożyć najpóźniej do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym też terminie podatnik jest obowiązany wpłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania rocznego a sumą należnych za dany rok zaliczek (art. 45 ust. 1 i 4 ustawy o PDOF).

Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku (art. 45 ust. 6 ustawy o PDOF).

Trzeba przy tym zauważyć, że dotychczas organy podatkowe prezentowały pogląd, że zobowiązanie z tytułu zaliczek na podatek dochodowy traci swój byt prawny z upływem roku podatkowego. Takie stanowisko z reguły podzielały sądy administracyjne.

Ponieważ jednak obecnie termin płatności zaliczki za grudzień danego roku podatkowego upływa 20 stycznia następnego roku, to naszym zdaniem, wspomniana wykładnia powinna ulec zmianie.

Odsetki za zwłokę w świetle przepisów Ordynacji podatkowej

W myśl art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, podatek niezapłacony w terminie płatności jest zaległością podatkową.

Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek (art. 51 § 2 O.p.). Z uwagi na to, że obowiązek wpłaty zaliczek na podatek dochodowy dotyczy poszczególnych miesięcy, to każda nieuregulowana w terminie zaliczka staje się odrębną zaległością podatkową.

Od zaległości podatkowych oraz od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy, naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 i 2 O.p.).

Odsetki za zwłokę zasadniczo powinien wyliczyć sam podatnik i wpłacić bez wezwania organu podatkowego (art. 53 § 3 i art. 55 § 1 O.p.). Jeżeli jednak w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego, organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, to zgodnie z dyspozycją art. 53a O.p. organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek.

Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub zaliczki na podatek (art. 53 § 4 O.p.).

Szczegółowe zasady naliczania odsetek za zwłokę zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu trzeba zauważyć, że stosownie do przepisów tego rozporządzenia, odsetki za zwłokę są naliczane do dnia, włącznie z tym dniem:

1) zapłaty podatku (§ 4 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia),

2) złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie, na ostatni dzień terminu złożenia zeznania - od nieuregulowanych w terminie płatności w całości lub w części zaliczek na podatek dochodowy (§ 4 ust. 1 pkt 7 ww. rozporządzenia).

W świetle przedstawionych regulacji należy zatem uznać, że Czytelniczka powinna naliczyć odsetki od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy począwszy od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności zaliczki do dnia złożenia zeznania podatkowego za 2012 r. (włącznie z tym dniem).

Tylko w przypadku, gdy podatnik nie złoży zeznania rocznego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po danym roku podatkowym, to wówczas odsetki za zwłokę powinny być naliczone na ostatni dzień terminu złożenia zeznania.

Natomiast jeżeli do 30 kwietnia br. Czytelniczka nie uregulowała wynikającej z zeznania za 2012 r. kwoty podatku do zapłaty, to kwota ta stała się zaległością podatkową, od której powinny być naliczone odsetki od dnia następującego po 30 kwietnia br. do dnia zapłaty.